. Import de produse software . Bun mobil necorporal sau prestare de servicii. Plata TVA - Jurisprudenta romaneasca: Legi internet
Legi Internet Legi Internet
Legi Internet
 

ÎNALTA CURTE DE CASAížIE ªI JUSTIížIE

SECížIA DE CONTENCIOS ADMINISTRATIV ªI FISCAL

Decizia nr. 1833/2005

Dosar nr. 447/2005

 

Domenii : Import de produse software . Bun mobil necorporal sau prestare de servicii. Plata TVA

 

 Âªedința publică de la 21 martie 2005

 

 

Asupra cererii de revizuire de față și a recursurilor de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin acțiunea înregistrată la Curtea de Apel București, secția de contencios administrativ, reclamanta SC O. SRL București a chemat în judecată pe pârâtul Ministerul Finanțelor Publice, solicitând anularea deciziei nr. 92 din 28 ianuarie 2002, emisă de Ministerul Finanțelor Publice - Direcția de Soluționare a Contestațiilor și anularea în parte a actului premergător acestei decizii, procesul-verbal de control fiscal încheiat la 22 noiembrie 2001, de Direcția Generală de Îndrumare și Control Fiscal din cadrul Ministerului Finanțelor Publice, cu obligarea pârâtului la plata cheltuielilor de judecată.

În motivarea acțiunii, reclamanta a arătat că, prin actele administrativ fiscale menționate, s-a stabilit obligația sa de a plăti la bugetul de stat, suma de 30.084.144.136 lei, reprezentând T.V.A. suplimentar pentru importuri de soft efectuate în perioada supusă verificării, 1 octombrie 1996 - 30 septembrie 2001 și suma de 75.453.545.811 lei, reprezentând majorări de întârziere aferente T.V.A. stabilite suplimentar.

Reclamanta a mai arătat că aceste măsuri dispuse de organele Ministerului Finanțelor Publice au avut la bază aprecierea greșită că importul de soft, care este bun mobil necorporal, ar fi sinonim cu prestări de servicii efectuate de prestatori cu sediul în străinătate, pentru beneficiari cu sediul în România, reprezentând, în domeniul T.V.A., �o cesiune sau concesiune a dreptului de autor, de brevete, de licențe, de mărci de fabrică și de comerț sau alte drepturi similare efectuate de un prestator cu sediul în străinătate și folosite de beneficiari cu sediul în România� (fiind aplicabile dispozițiile art. 8 din O.G. nr. 3/1992, O.U.G. nr. 17/2000, H.G. nr. 401/2001).

În opinia reclamatei, această asimilare a importului de soft, cu prestarea de servicii, este contrară dispozițiilor art. 5 alin. (2) din O.G. nr. 3/1992 și O.U.G. nr. 17/2000, care nu permit extinderea prin analogie a operațiunilor din sfera T.V.A.

În drept, acțiunea a fost întemeiată pe dispozițiile art. 1, 11 și 16 din Legea nr. 29/1990, art. 12 din O.U.G. nr. 13/2001, aprobată prin Legea nr. 506/2001, O.G. nr. 3/1992, O.U.G. nr. 17/2000, H.G. nr. 1178/1996, H.G. nr. 512/1998 și H.G. nr. 401/200, Legea nr. 133/1994, pentru ratificarea Acordului de la Marrakech privind constituirea Organizației Mondiale de Comerț, Legea nr. 217/1997 privind aprobarea Listei României de concesii tarifare pentru produse ale tehnologiei informației.

La data de 18 martie 2002, pârâtul a depus la dosar, o întâmpinare prin care a arătat că actele contestate sunt legale, întrucât reclamanta datorează T.V.A. pentru importurile de produse software de la o persoană juridică străină, care i-a cedat dreptul de a folosi aceste produse, ceea ce reprezintă un serviciu contractat de o persoană juridică din România, cu un prestator cu sediul sau domiciliul în străinătate, supus obligației de plată a T.V.A., conform art. 8 din O.G. nr. 3/1002. S-a mai susținut că art. 4 din același act normativ prevede că prestările de servicii sunt impozabile, atunci când sunt utilizate în România, indiferent de locul unde este situat domiciliul sau sediul prestatorului.

Prin sentința civilă nr. 718 din 3 iulie 2002, acțiunea a fost respinsă ca nefondată.

În considerentele sentinței s-a reținut, în esență, că produsele software importate se încadrează în prevederile art. 8 din O.G. nr. 3/1992, la categoria �alte drepturi similare�, cesiunilor sau concesiunilor dreptului de autor, de brevete de licențe, de mărci de fabrică și de comerț, efectuate de un prestator cu sediul sau domiciliul în străinătate și folosite de beneficiari cu sediul sau domiciliul în România; programele de calculator au fost încadrate corect în categoria drepturilor de proprietate intelectuală, acestea neidentificându-se cu suporturile lor materiale.

De asemenea, s-a reținut că potrivit art. 4 din O.G. nr. 3/1992, republicată, prelucrarea de date și furnizarea de informații fac obiectul reglementării în materie de T.V.A., în sensul că se impozitează la locul unde beneficiarul are stabilit sediul activității.

Sentința menționată a fost casată, cu trimiterea cauzei, spre rejudecare, la aceeași instanță, prin decizia nr. 3540 din 19 noiembrie 2002, pronunțată de Curtea Supremă de Justiție, secția de contencios administrativ.

În considerentele deciziei de casare, instanța de recurs a reținut că pentru soluționarea cauzei se impunea efectuarea unei expertize contabile, prin care să se determine existența unui impact fiscal în perioada dintre data importului și data la care societatea a calculat și decontat T.V.A., pentru bunurile comercializate și calcularea eventualului prejudiciu constând în majorări de întârziere în plata T.V.A. între data declarației vamale de import și data recepționării produselor de tehnologie a informației de către agentul economic utilizator, urmare a comercializării lor.

Instanța de recurs a mai stabilit ca expertiza să fie efectuată în raport cu evidențele contabile și documentele contabile privind importul și comercializarea produselor de tehnologie a informației, putând avea și alte obiective, în raport cu criticile aduse sentinței recurate.

La data de 25 martie 2002, reclamanta a depus la dosar o cerere prin care a solicitat suspendarea executării actelor administrativ-fiscale deduse judecății, până la soluționarea acțiunii, în temeiul art. 9 din Legea nr. 29/1990, cu motivarea că executarea acestora pe parcursul litigiului este de natură să o expună unei pagube iminente, constând în blocarea activității societății, disponibilizarea personalului încadrat în muncă și imposibilitatea executării contractelor în curs de derulare, inclusiv a unor contracte de furnizare de echipamente și programe pentru instituții publice.

Cererea de suspendare a executării a fost admisă prin încheierea de ședință din data de 1 aprilie 2002, pentru motivele arătate în cuprinsul acesteia, conform art. 268 alin. (4) C. proc. civ.

Rejudecând pricina în fond după casare, Curtea de Apel București, secția de contencios administrativ, prin sentința nr. 1811 din 4 noiembrie 2003, a admis acțiunea societății comerciale, a anulat actele atacate, obligând pârâtul Ministerul Finanțelor Publice, la plata cheltuielilor de judecată.

Pentru a se pronunța în sensul arătat, instanța de fond a reținut, în esență, că achiziționarea produselor software în discuție s-a făcut în scopul revânzării acestora către beneficiari de pe teritoriul României, ca mărfuri, cu respectarea clauzelor contractuale încheiate cu furnizorii externi, astfel încât SC O. SRL București nu a avut calitatea de beneficiar, de utilizator a unor prestări servicii provenite din import, în sensul art. 4 și art. 11 lit. a) din O.G. nr. 3/1992, ci de distribuitor agreat de furnizorii externi pentru livrarea de produse software pe piața din România.

În plus, instanța de fond a reținut și că, astfel cum rezultă și din raportul de expertiză, reclamanta a colectat și virat T.V.A. aferent suporturilor informative purtătoare de programe software la vânzarea produselor pe teritoriul României și, în consecință, nu s-a produs nici un fel de prejudiciu bugetului de stat, prin modul de calcul, colectare și decontare T.V.A. privind bunurile importate și comercializate de agentul economic în calitatea sa de importator și distribuitor autorizat al produselor de software.

Înalta Curte de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal, prin decizia nr. 559 din 2 februarie 2005, a admis recursurile declarate de Ministerul Public - Parchetul de pe lângă Curtea de Apel București și de Ministerul Finanțelor Publice - Agenția Națională de Administrare Fiscală împotriva sentinței nr. 1811 din 4 noiembrie 2003, a Curții de Apel București, secția de contencios administrativ, pe care a casat-o și rejudecând pricina în fond, a respins acțiunea societății comerciale.

Pentru a se pronunța în sensul arătat, Înalta Curte de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal, a reținut, în esență, că în speță își găsesc aplicarea dispozițiilor art. 4 și din O.G. nr. 3/1992, republicată, cu modificările și completările ulterioare, privind T.V.A., precum și cele ale pct. 11 - 18 din H.G. nr. 1178/1996, de aprobare a Normelor de aplicare a O.G. nr. 3/1992, dispoziții menținute în vigoare și prin prevederile O.U.G. nr. 17/2000 privind T.V.A. Instanța de recurs a reținut că sunt aplicabile aceste dispoziții legale, întrucât importul de soft reprezintă o prestare de servicii supusă T.V.A., încadrându-se la �alte drepturi similare�, deși nu este menționat expres de art. 8 din O.G. nr. 3/1992 și O.U.G. nr. 17/2000, softul fiind un bun necorporal, iar cesiunea softurilor, în conformitate cu prevederile arătate, o prestare de servicii supusă T.V.A.

Împotriva acestei din urmă decizii a formulat cerere de revizuire, SC O. SRL București, invocând dispozițiile art. 322 pct. 5 și 7, precum și cele ale art. 325 C. proc. civ. S-a solicitat admiterea cererii și schimbarea în tot a deciziei atacate, în sensul respingerii, ca neîntemeiate, a recursurilor declarate de Ministerul Finanțelor Publice - Agenția Națională de Administrare Fiscală și Ministerul Public împotriva sentinței civile nr. 1811/2003, a Curții de Apel București, secția de contencios administrativ și suspendarea acesteia, până la soluționarea cererii.

Prin cererea precizatoare a motivelor de revizuire, formulată după redactarea deciziei atacate s-au invocat doar dispozițiile art. 322 pct. 5 C. proc. civ.

În motivarea cererii se menține că după pronunțarea deciziei nr. 559/2005, a Înaltei Curți de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal, au fost descoperite înscrisuri noi, care având caracter intern, confidențial și fiind emise de o persoană juridică străină nu au putut fi produse ca dovezi în sprijinul revizuientei pe parcursul judecății, fiind împiedicată de lipsa de acces, împrejurare mai presus de voința acesteia. Se mai arată că societatea a beneficiat în mod excepțional, cu acordul partenerului extern, de înscrisurile pe care le depune în această cale extraordinară de atac și că aceste acte probează în mod indubitabil că programele de calculator importate sunt mărfuri, iar nu prestări de servicii, cum greșit a reținut instanța de recurs, vânzarea ca mărfuri fiind înregistrată ca atare, în operațiunea de export a societății G.C. GmbH Austria, în acord cu legislația țării de origine a vânzătorului.

Revizuienta, motivând reticența partenerului străin de a-i pune la dispoziție, înscrisurile ale căror copii le-a depus la dosar în această fază procesuală, precum și schimbarea poziției acestuia, în raport cu stabilirea greșită a unor obligații bugetare în sarcina revizuientei, considerate de ambele părți, greșită, apreciază că documentele respective satisfac exigențele dispozițiilor art. 322 pct. 5 C. proc. civ., precum și cele ale dreptului european privind relațiile contractuale și piața liberă.

În plus, arată revizuienta, art. 88 din Legea nr. 105/1992 pentru reglementarea raporturilor de drept internațional privat, în lipsa unei legi convenite în mod expres de părți, stabilește că în cazul contractului de vânzare-cumpărare se aplică legea din țara vânzătorului, organul fiscal neputând schimba natura juridică a contractului încheiat între părți, mai ales atunci când aceasta este dată de drept de legea străină și recunoscută ca atare, de legea română.

De altfel, arată revizuienta, o susținere constantă în contestarea măsurilor dispuse prin decizia a cărei anulare se solicită, a fost corecta înregistrare a importului de soft, ca marfă, având în vedere că aceste produse nefiind incluse în tariful vamal al României la acea dată, societatea nu datora nici taxe vamale și nici T.V.A. la momentul importului, ceea ce pe cale de consecință a atras colectarea și virarea T.V.A. aferent la vânzarea mărfii pe teritoriul României.

Examinând cererea de revizuire, se constată că aceasta îndeplinește condițiile prevăzute de art. 322 pct. 5 C. proc. civ., coroborate cu cele ale art. 18 din Legea nr. 29/1990, motiv pentru care urmează a fi admisă.

Astfel, conform dispozițiilor art. 322 pct. 5, revizuirea unei hotărâri dată de o instanță de fond, atunci când evocă fondul, este admisibilă, printre altele, și atunci când, după darea hotărârii s-au descoperit înscrisuri doveditoare, reținute de partea potrivnică sau care nu au putut fi înfățișate dintr-o împrejurare mai presus de voința părților.

În cauză, Curtea constată că înscrisurile depuse de revizuientă la dosar satisfac exigențele normei juridice cuprinsă în art. 322 pct. 5 C. proc. civ., aceste documente fiind lămuritoare în a dovedi corecta și legala calificare a importurilor derulate de aceasta cu partenerul extern G.C. GmbH. Totodată, se constată că datele transmiterii acestora nu sunt relevante pentru existența documentelor, ci pentru dovedirea împrejurării, mai presus decât voința revizuientei, care a împiedicat-o să le înfățișeze în fazele procesuale anterioare.

Înalta Curte constată că din înscrisurile prezentate, rezultă că delimitarea între software, ca livrare și software, ca prestație, este realizată atât de partenerul extern, cât și de autoritățile din țara de origine ale acestuia, în sensul că vânzarea de software este o livrare dacă software-ul standard se află pe o dischetă sau pe un alt purtător de date, iar numai dacă software-ul se transmite electronic (cum ar fi de exemplu prin Internet) are loc o prestație.

Așadar, programul standard este considerat ca fiind o prestație, doar în situația când este transmis electronic.

Or, în cauză, din probele administrate rezultă că programele pentru calculatoare importate nu erau destinate utilizării de către societatea revizuientă, ci valorificării pe piața internă către utilizatori finali, ca marfă, și că suporții și programele pentru calculatoare au fost corect calificate în vamă, aplicându-li-se un regim fiscal legal. Aceasta, în condițiile în care, astfel cum rezultă și din raportul de expertiză efectuat în cauză, societatea a colectat și virat T.V.A. la valorificarea programelor, conform destinației pe teritoriul României, în calitate de distribuitor al programelor.

Prin urmare, se constată că nu se poate reține că cesiunea programelor soft este o prestare de servicii în cazul livrării de programe standard (iar nu a transmiterii electronice), nedatorându-se T.V.A. în temeiul art. 8 din O.U.G. nr. 3/1992 și O.U.G. nr. 17/2000, distinct de T.V.A. datorată pentru importul propriu-zis al suportului informației, considerat bun mobil corporal.

Având în vedere considerentele mai sus expuse, se va admite cererea de revizuire și se va schimba în totalitate hotărârea atacată, în baza dispozițiilor art. 327 C. proc. civ., în sensul că va respinge toate recursurile declarate în cauză, ca nefondate.

În raport cu soluția ce urmează a se pronunța, cererea de suspendare a deciziei atacate rămâne fără obiect.

 

 

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

 

 

Admite cererea formulată de SC O. SRL București privind revizuirea deciziei nr. 559 din 2 februarie 2005, a Înaltei Curți de Casație și Justiție.

Schimbă în totalitate decizia atacată, în sensul că respinge recursurile formulate de Ministerul Finanțelor Publice - Agenția Națională de Administrare Fiscală și de Parchetul de pe lângă Curtea de Apel București, împotriva sentinței civile nr. 1811 din 4 noiembrie 2003, a Curții de Apel București.

Pronunțată în ședință publică, astăzi 21 martie 2005.

Legi Internet Legi Internet